РЕПУБЛИКА МАКЕДОНИЈА Универзитет Св. Климент Охридски Битола Економски факултет Прилеп

Transcription

1 РЕПУБЛИКА МАКЕДОНИЈА Универзитет Св. Климент Охридски Битола Економски факултет Прилеп СМЕТКОВОДСТВЕН ТРЕТМАН НА НЕМАТЕРИЈАЛНИТЕ СРЕДСТВА ВО ДЕЛОВНИТЕ СУБЈЕКТИ Кандидат: Китевска Маја Досие бр. 46/09 Ментор: Проф. д-р Витанова Гордана Прилеп

2 СОДРЖИНА Воведни напомени, цели и методологија на истражувањето Значење и третман на нематеријалните средства Карактеристики на нематеријалните средства Признавање и вреднување на нематеријалниот имот Идентификација на средството Контрола над средството Идни економски добивки Признавање на нематеријалниот имот Вреднување на нематеријалниот имот Интерно создадени нематеријални средства Цена на чинење на интерно создаденото нематеријално средство Вреднување на дополнителни издатоци Сметководствен третман на амортизацијата Проблеми при стекнување нематеријалните средства, нивна капитализација или расход Видови нематеријални средства и начини на нивно стекнување Традиционални средства Пaтент Лиценци Концесии Заштитни знаци Компјутерски софтвер Франшиза База на податоци Трговски тајни Прототип - знаењето содржано во него Современи нематријални средства Современи нематеријални средства се: гудвилот, брендот, современата технологија и знаењето Гудвил (Goodwill) Негативен гудвил Бренд... 35

3 Know-how Начини на стекнување и нивно вреднување Одделно стекнување Стекнување како дел од трговска комбинација Стекнување со помош од државата Размена Нематеријалните средства во деловните субјекти во Р. Македонија Нематеријални средства евидентирани во деловните субјекти во Р. Македонија Третман на брендот во најуспешните компании во Р. Македонија Компаративна анализа на нематеријалните средства во светски компании и во деловните субјекти на Р.Македонија Учество на нематеријалните средства во активата на компанија на светскиот пазар - студија на случај Нематеријални средства во билансите на деловен субјект во Р. Македонија Мерки и предлози за подобрување на евиденцијата на нематеријалните средства во деловните субјекти во Р. Македонија ЗАКЛУЧОК

4 Китевска Маја Воведни напомени, цели и методологија на истражувањето Постојаната потреба на компаниите да го освојуваат пазарот и да бидат пред конкуренцијата придонесе да се променат нивните цели. Материјалните средства пред неколку децении беа најзначајната ставка во активата на компаниите, но со процесот на глобализација се случија радикални промени, така што евидентирањето и вложувањето во нематеријални средства стана нивни приоритет и можност за подобра позиција на пазарот. Нематеријалните средства станаа синоним на новата ера. Овие средства се во непаричен облик, без физичка супстанција. Основен критериум за нивно признавање е веројатноста дека тие ќе генерираат економски добивки на ентитетот што ги поседува, како и можноста трошокот за негова набавка да биде измерен. Вредноста на нематеријалното средство произлегува од правото што го стекнува сопственикот, односно бенефициите што произлегуваат од него, како што се: реткоста, комплексноста, високата профитабилност, неограничениот век на употреба и сл. Неограничениот век на употреба не значи бесконечен век на употреба, затоа што постојат два ограничувачки фактора, и тоа: законски, односно сѐ додека не дојде до промена на законот со кој се регулира тоа средство тоа има третман на нематеријално средство, но доколку дојде до промена во законот за лиценци, може да биде потребно повторно лиценцирање, или економски, доколку дојде до пазарни промени во побарувачката, конкуренцијата, промени во технологијата и сл. Нематеријалните средства се јавуваат во два основни облика, и тоа : - традиционални облици: патент, лиценца, концесија, франшиза, трговска марка, база на податоци итн. - современи облици: бренд, гудвил, Know-how - современата технологија и знаење итн. Во трудот ќе биде елабориран проблемот што се јавува при сметководствена евиденција на нематеријалните средства и нивното место во активата. Имено, постои информациска асимертија меѓу оние што го знаат статусот на нематеријалното средство и неинформираните инвеститори. Всушност, постои јаз меѓу традиционалниот концепт на книговодство и современите потреби на менаџерите, 4

5 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти акционерите, инвеститорите и други корисници од точни информации за носење рационални одлуки. Еден од предусловите за успешност е постојано да се вложува во стручно усовршување на човечките ресурси, да се стекнуваат нови знаења и искуства. Вложувањето во нематеријалните средства е особено важно за постсоцијалистичките земји што поминуваат низ период на транзиција. Република Македонија е земја што долго време се наоѓа во период на транзиција. Евиденцијата на нематеријалните средства, нивното значење и практичната употреба значително заостануваат во нашата земја во однос на земјите во соседството и развиените земји. Факт е дека Р. Македонија има одлични производи се наоѓа носат во себе потенцијал да бидат брендови, меѓутоа недоволната стручна едукација, можноста, задоволувањето со помал профит, отсуството на амбиција, се дел од причините за денешната ситуација со третманот на нематеријалните средства. Дел од менаџерите на македонските фирми, ја согледаа потребата од вложување во нематеријалните средства како еден од предусловите за успех. Така, на пример, АД Алкалоид, АД Тиквеш, како едни од најпрепознатливите бренд-имиња во земјата се тие што вложуваат во нематеријални средства. Имајќи го предвид предметот на истражување, целта е да се даде придонес во изнаоѓање решение како да се прикаже реалната вредност на компаниите што имаат вложувања во современи облици на нематеријални средства (бренд Know-how - современата технологија и знаење итн.). Во тој контекст, овој труд се фокусира на барањето одговор на следниве потцели: - стекнување теоретски знаења за специфичностите на нематеријалните средства, сметководствениот третман, нивното вреднување, нивната улога во создавањето додатни вредности, различните видови нематеријални средства, начините на нивно стекнување; - третманот на нематеријалните средства во Република Македонија и задачите на Бирото за заштита на индустриска сопственост; - третманот на вредност во најуспешните македонски компании; - компарација на нематеријалните средства меѓу успешна странска и македонска компанија; - дали македонски компании имаат стратегии за градење брендови, а ако не кои се причините за таквата состојба. 5

6 Китевска Маја Добиените емпириски резултати од истражувањето можат во иднина да послужат како основа за изнаоѓање решенија за евидентирање на нематеријалните средства во посебни извештаи. При истражувањето и анализата на предметната материја во овој труд се применуваа научните методи што најчесто се користат при истражувања од областа на општествените науки. Во тој контекст, покрај теоретските истражувања, нагласена примена имаа и индуктивно-дедуктивниот, статистичкиот, компаративниот, аналитичкиот и логичниот метод. 6

7 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти 1. Значење и третман на нематеријалните средства 1.1. Карактеристики на нематеријалните средства Во современи услови на стопанисување нематеријалните средства имаат иста важност како и материјалните средства, затоа што вредноста на деловниот субјект не може да се измери само со вредноста на материјалните средства. Нематеријалните средства спаѓаaт во групата основни средства и без нивно постоење деловниот субјект не би можел да дејствува затоа што тие придонесуваат за успешно извршување на дејноста. Овие средства немаат физичка форма. Всушност, отсуството на физичка супстанција е нивна дефинирачка карактеристика. Нематеријалните средства станаа актуелни во поново време, како резултат на тоа што сопствениците на капитал стана свесни дека за добро функционирање на нивните бизниси не се потребни само материјални вложувања, туку и различните форми на нематеријални вложувања што генерираат исто толку дури во одредени случаи и повеќе економски добивки. Во денешно време особено станаа актуелни бизнисите што се темелат врз човековото знаење и иновативност. Australian Accounting Standards Board во 2005 година ги издаде т.н. Изјави на сметководствени концепти бр. 4, во кои најмногу внимание беше посветено на фактот дека допирливоста не е есенцијална карактеристика на нематеријалните средства. International Accounting Standards Board го издаде Меѓународниот сметководствен стандард 38 во кој нематеријалните средства се дефинирани како препознатливо непарични средства без физичка супстанција. Имено, за da se prizne nematerijalno sredstvo според МСС 38, тоа треба да се оддели од лице или да произлегува од договорнo или законско право. Financial Accounting Standards Board во својот стандард Accounting Standard Codification 350 (ASC 350) ги дефинира нематеријалните средства како средство што не е финансиско и што нема физичка супстанција. Нематеријалните средства се евидентираат во билансот на состојба. Тоа се средства што ги користи деловниот субјект во повеќе циклуси, временски најмалку една година, и тие постепено ја пренесуваат својата вредност во облик на амортизација, но на крајот на нивниот век на употреба нивниот облик останува непроменет. Токму затоа ефектите од нивното користење се очекуваат во неколку наредни периоди, а не еднократно. Сметководствено гледано, 7

8 Китевска Маја нематеријалните средства претставуваат одложени трошоци. 1 Нематеријалните средства претставуваат одредено право или право на идни очекувани добивки. Основни карактеристики на нематеријалните средства се следниве: - Немаат физичка содржина, односно не се материјализирани и не се опипливи, но има случаи кога овие средства се директно поврзани со физички предмети (на пример, документацијата е физички облик на едно нематеријално средство, патентот или лиценца, или кога компјутерскиот софтвер е снимен на ЦД, при што софтверот што е сниман на дискот е нематеријално средство, а неговата вредност е многупати поголема отколку вредноста на дискот на кој е снимен софтверот. Неопходно е да се нагласи дека софтверот треба да не биде зависен од некој физички дел (хардвер) за да може да се категоризира како нематеријално средство; Не се финансиски инструменти; - Не е важна намената на средството, т.е. не е важно дали средството ќе се користи во производството, давањето услуги или за натамошно изнајмување. Нематеријалните средства може да се поделат од повеќе аспекти. Се сретнува поделба на овие средства од правен и пазарен аспект. Според правниот аспект, се сретнуваат следниве нематеријални средства: патенти, лиценци, авторски права, гудвилот, а според пазарниот аспект: човечкиот капитал (интелектуалниот имот на деловниот субјект), кој е најважен во создавањето конкурентска предност. Според МСФИ, 2 нематеријалните средства се делат на: - средства што се поврзани со маркетингот: заштитен знак, трговско име - бренд, неконкурентски договори; - средства што се поврзани со купувачите: договори склучени со купувачите, листи на купувачи, неизвршена нарачка на купувачите; - средства што се поврзани со авторски права од областа на уметноста: драми, опера, балети, книги, и други дела од областа на литературата, музички дела (композиции, рекламни џинглови), слики, фотографии, видео и аудиовизуелни материјали; - средства поврзани со договори: договори за лиценци, договори за франшизи, градежни дозволи, право за правење дупки за ископ на вода, нафта и сл. 1 Ruseski A. d-r Trajko Finansisko smetkovodstvo, str. 68, Skopje 2002 god

9 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти - средства поврзани со технологијата: патентирана технологија, база на податоци, софтвер, тајни формули, процеси и сл. Според МСС38, нематеријалните средства се класифицираат на следниов начин: - според начинот на стекнување, се делат на нематеријални средства што се набавуваат од други ентитети (патенти, лиценци, концесии) и нематеријални средства што се создаваат интерно во самото друштво. - според критериумот на препознатливост, се делат на одвоени нематеријални средства што можат да се набљудуваат одвоено од целокупниот деловен ентитет; тука спаѓаат сите нематеријални средства освен гудвилот; и неодвоиви средства во кои спаѓа гудвилот што не може ниту да се стекне ниту да се продаде одвоено од деловниот ентитет. - според критериумот на разменливост, се сретнуваат средства што можат да се стекнат и да се продадат независно од деловниот субјект, и средство што не може да се продаде независно од деловниот субјект (гудвилот). - според периодот во кој се очекуваат економски добивки, се делат на средства со дефиниран период и средства со недефиниран период на генерирање економски добивки. Векот на траење на нематеријалното средство може да биде долг, дури и неограничен. Дефинирањето на векот на користење на едно нематеријално средство, всушност, претставува сметководствен проблем, затоа еднаш годишно се препорачува да се прави процена на векот на неговото користење и усогласување со настанатите промени Признавање и вреднување на нематеријалниот имот За да може нематеријалното средство да се класифицира како основно средство, неопходно е тоа да биде набавено за да се користи континуирано во период подолг од една година и да не е наменето за продажба во рамките на редовните активности на деловниот субјект Идентификација на средството Средството за да може да се квалификува како нематеријално, неопходно е да ги исполнува следниве услови: - да има свој идентитет, - да генерира идни економски добивки. 9

10 Китевска Маја Идентификацијата на средството подразбира тоа да може јасно да се распознае, односно да се разликува од другите средства на деловниот субјект. По идентификацијата на средството, нареден чекор е негово признавање. Основен услов за признавање на нематеријалното средство е тоа да има свој идентитет различен од другите средства Контрола над средството Деловниот субјект може да го контролира средството доколку ги користи економските добивки што произлегуваат од него и доколку може да го ограничи, односно да го контролира пристапот на други деловни ентитети. Можноста за контрола над средството произлегува од законските обврски, а доколку нема законска рамка, тогаш тешко може да се контролираат економските добивки што произлегуваат од тоа средство. Во случај на отсуство на законска рамка, можноста за контрола се ограничува на поседување единствена технологија во некој сектор од страна на деловниот субјект. Во денешни услови на работење кога на пазарот се јавуваат сѐ повеќе деловни ентитети што се темелат врз човечкиот капитал и знаење, се јавува противречност со овој критериум. Кај ваквите деловни ентитети економските добивки произлегуваат од знаењето и вештините на вработените лица и затоа е нереално да се очекува деловниот ентитет да може да ги контролира економските добивки што произлегуваат од вработените, бидејќи тие можат да заминат од компанијата. Имено, деловниот субјект може да вложува многу во едукација и доквалификација на своите вработени, но, сепак, не може да има контрола над идни економски добивки што ќе произлезат од нивното знаење, и затоа ваквите издатоци деловниот ентитет ги расходува за периодот во кој настанале. Исто така, деловни ентитети често вложуваат огромен износ на парични средства во зајакнување на односите со купувачите и зајакнување на нивната позиција на пазарот. Тие врз основа на таквите вложувања очекуваат да им бидат лојални нивните потрошувачи, меѓутоа во отсуство на законска рамка, тие не можат да ја имаат целосно контролата над купувачите. Затоа сите вложувања што се направени во тој поглед, ентитетот не може да ги категоризира како нематеријални средства. 10

11 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти Бидејќи нематеријалните вложувања можат да бидат и во облик на права, се јавуваат некои недоречености во врска со тоа кои права да се признаат, а кои не за нематеријално средство. Пример: Земјоделска фирма му платила денари на Јавното вододводно друштво за спроведување водоводна мрежа до неговите земјоделски парцели. Јавното претпријатие со примените парични средства ќе ја изгради водоводната мрежа што претставува негова сопственост, а неограничено користење ќе има земјоделската фирма, и со тоа се исполнуваат условите за признавање на тоа вложување како нематеријално средство Идни економски добивки Признавањето на економските добивки може да се прикажат на неколку начини: - ако нематеријалните вложувања се користат во процесот на производство, значи учествуваат во создавањето на некој производ, кој подоцна ќе се продаде на пазарот и ќе следуваат економски добивки ; - ако нематеријалните вложувања се насочени кон одредена услуга, откако таа услуга ќе се продаде, таа ќе донесе одредени економски добивки; - ако нематеријалните вложувања се изнајмуват и тоа ќе донесе економски добивки; - користење на средството како помош кон други цели што ја помагаат работата на други средства што на директен или индиректен начин генерираат економски добивки Признавање на нематеријалниот имот Нематеријалниот имот треба да се признае само доколку ги исполнува следниве услови: - ако во иднина генерира економски добивки за ентитетот што го признава; - набавната вредност може да се измери. Деловниот ентитет ќе процени дали нематеријалниот имот ќе му донесе економски добивки врз основа на разумни и прифатливи претпоставки што се во согласност со економските услови во опкружувањето што постојат и за кои се претпоставува дека ќе настанат. За оној издаток за кој не може со сигурност да се утврди дали ќе генерира економски добивки, тој се расходува за периодот за кој 11

12 Китевска Маја настанал. Најчести вакви примери се истражувањата за кои може да се утврди трошокот за нивното настанување, но не можат да се предвидат економските добивки Вреднување на нематеријалниот имот Нематеријалниот имот може да биде екстерно стекнат (патенти, лиценци, франшизи, концесии) и интерно создаден (заштитен знак). Нематеријалниот имот се вреднува по неговата набавна вредност, односно цената на чинење. Ако средството се стекне во рамките на некои деловни комбинации, тогаш се добивки т. н. фер вредност 3. Субјектот треба да престане да го признава нематеријалниот имот и да евидентира добивка или загуба во моментот на отуѓување на средството и кога не се очекуваат економски добивки од употребата на тоа средство или од неговото отуѓување. Според МСС 38, откако ќе се изврши почетното признавање, нематеријалните вложувања се вреднуваат според: а) моделот на трошоци при набавка; б) моделот на ревалоризација. Ако деловниот ентитет се одлучи да го применува моделот на трошоци при набавка, тогаш откако ќе се направи почетното признавање, средството ќе се вреднува по неговата набавна вредност, намалена за износот на исправка на вредноста врз основа на амортизација и за акумулираните загуби врз основа на обезвреднување. Моделот на ревалоризација најчесто се применува во случај кога се јавува разлика меѓу книговодствената вредност и фер вредноста на средството. Ревалоризацијата треба да се прави повеќепати во текот на годината за да не се дојде до ситуација да се направи голема разлика меѓу книговодствената и фер вредноста на средството. Зголемена книговодствена вредност се искажува како ревалоризациона резерва 4. 3 Фер вредност на едно средство е вредноста за која тоа средство може да се размени или обврската да се намири меѓу двете страни во рамките на една независна трансакција. 4 Grupa autora, Prirucnik o primeni Kontnog okvira u skladu sa MRS/MSFI za privredna drustva,zadruga, druga pravna lica i preduzetnike, trece smanjeno i dopunjeno izdanje,privredni savetnik, Beograd, 2007, str

13 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти При примена на моделот на ревалоризација нематеријалните средства се вреднуваат по ревалоризираната вредност, односно по фер вредноста на денот на ревалоризацијата намалена за акумулираната амортизација што дополнително настанала. За да може да се применува моделот на ревалоризација, нематеријалното средство треба почетно да биде евидентирано по неговата набавна вредност. Ревалоризацијата треба да се прави редовно за да не се разликува многу книговодствената вредност на денот на билансирање од фер вредноста. Неопходно е да се потенцира дека вистински проблем е да се утврди фер вредноста на нематеријалното средство кога за тоа средство не постои активен пазар. Всушност, кога не постои активен пазар, не може да се утврди ниту фер вредноста, и тогаш нематеријалното средство се книжи по неговата набавна вредност намалена за амортизацијата, доколку се пресметува, и загубите од намалување на вредноста Интерно создадени нематеријални средства Интерно создадените средства се средства што настануваат во самото друштво. Во практиката постојат различни размислувања за овие средства, односно дилеми за тоа што да се признае, а што да не како нематеријално средство. Вистински проблем е да се утврди дали направеното нематеријално вложување може да се категоризира како нематеријално средство. Затоа при дефинирањето на одредено вложување како нематеријално средство треба да се имаат предвид следниве факти: - кога и колку даденото вложување ќе генерира економски добивки за ентитетот; - дали може да се утврди неговата набавна вредност; - да се направи разлика меѓу фазата на истражување и фазата на развој. Имено, во фазата на истражување на интерен проект сите вложувања што се направени се сметаат како расход за периодот за кој настанале, бидејќи не може да се докаже дали тоа нематеријално вложување во иднина со сигурност ќе генерира економски добивки за деловниот субјект. Во фазата на развој е поконкретно, бидејќи ако некое нематеријално вложување произлегува од фазата на развој, ќе може да се категоризира како нематеријално средство ако и само ако може да се измери трошокот што е направен за негово настанување, да постојат основни услови за завршување на тоа вложување, односно тој проект, за негово користење или 13

14 Китевска Маја продавање, дали ќе генерира економски добивки, дали постои економска, пазарна и техничка потреба од резултатот на тоа вложување. Примери за нематеријални вложување што преминуваат во нематеријални средства, а се во фазата на развој се: - Проектирање на пилот-решение за некој проблем што не е за комерцијална употреба; - Проектирање алати, шаблони и сл., кои ги вклучуваат технолошки новитети; - Проектирање прототипови, модели, нивно тестирање и влегување во употреба. Интерно настанати модни марки, објавени наслови и сл. не можат да се категоризираат како нематеријално средство Цена на чинење на интерно создаденото нематеријално средство Прв и многу значаен факт при утврдување на цената на чинење е да се знае дека трошоците што се настанати во претходните финансиски периоди не се земаат предвид. Цената претставува збир на сите расходи што се направени од самиот почеток, кои ги исполнуваат условите за нивно признавање, и во неа се вклучени: - сите материјали и услуги што се користени во процесот на создавање на средството; - трошоци поврзани со вработените што учествувале во процесот на создавање на средството; - трошоци што се направени за користење одредени лиценци или патенти што биле потребни во процесот на создавање ; - сите режиски трошоци што се направени во процесот на создавање на средството. Во цената на чинење на средството не треба да се вклучуваат: - режиските трошоци што не можат директно да му се препишат; - трошоците поврзани со обуката на вработените за ракување или управување со новосоздаденото средство; - трошоци што произлегуваат од одредени загуби на самиот почеток пред средството да се финализира. 14

15 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти Издатоци што треба да се признаат како расход, односно не треба да се категоризираат како интерно создадено нематеријално средство се: а) почетни активности, односно трошоци за основање, правни и административни трошоци за регистрација; б) активности поврзани со обука; в) активности за огласување и промоција; г) преместување или реорганизација на субјектот; д) интерно добиениот гудвил Вреднување на дополнителни издатоци Поради самата природа на нематеријалните средства, повеќето трошоци што се поврзани со нив треба да се третираат како расход, т. е. да не се капитализираат. Всушност, дополнителните издатоци за некое нематеријално средство по неговото купување се признаваат како расход, освен во следниве случаи: а) ако е веројатно дека тој издаток ќе придонесе во генерирањето идни економски добивки; б) ако тој издаток може веродостојно да се измери и да му се препише на тоа средство. Бидејќи многу тешко може да се утврди дали дополнителните вложувања во некое средство ќе придонесат за зголемување на идните економски добивки, во практиката се многу ретки случаите кога дополнителните издатоци можат да му се препишат на нематеријалното средство. Ако е исполнет овој услов, тогаш со дополнителниот издаток треба да се зголеми книговодствената вредност на средството. На пример, ако деловниот субјект купил патент со право на користење во наредните три години и потоа доплатил одреден паричен износ за да му се продолжи рокот на правото над патентот за уште две години, тогаш износот што ќе се доплати се евидентира како зголемување на вредноста на средството (патентот). Дополнителните издатоци што се поврзани со знаци или слични нематеријални средства секогаш се признаваат како расход за периодот за кој настанале. 15

16 Китевска Маја 1.5. Сметководствен третман на амортизацијата Амортизацијата за нематеријалните средства започнува од моментот на нивна употреба и таа се распределува систематски во текот на периодот на нивното користење, притоа имајќи го предвид неговиот најефективен период на употреба. При одредувањето на корисниот век на употреба на средството согласно со МСС треба да се земат предвид следниве тврдења: - Очекуваната употреба на средството и можноста некој друг менаџерски тим да управува со тоа средство понатаму; - Стандардниот животен циклус на средството и процената на животниот век на слични средства користени во слични услови; - Техничка технолошка или друг вид застареност на средството; - Стабилност на пазарот во кој учествува тоа средство и промена на пазарната побарувачка за добивките што произлегуваат од неговото користење; - Очекуваните активности на конкурентите; - Трошоците што треба да се направат за да се извлечат максималните добивки од тоа средство; - Периодот за кој имаат правата за користење на тоа средство, земајќи ги предвид сите законски обврски што произлегуваат од тоа право; - Дали корисниот век на средството е поврзано со употребата на други средства и нивниот корисен век. Во врска со времетраењето на корисниот век на употреба на средството, важно е да се нагласи дека денес, со оглед на брзата технолошка модернизација, се намалува корисниот век на некои нематеријални средства, особено на оние што се поврзани со компјутерска технологија, бидејќи овие средства стануваат технолошки застарени. Во други случаи, пак, може со сигурност да се утврди дека корисниот век на средството ќе биде и повеќе од дваесет години. На пример, едно друштво добило ексклузивното право да стопанисува со наплатните рампи - патарини на автопатот М-27, за период од наредните триесет години. Во овој случај е јасно дека не може да се случи технолошка застареност или намалување на корисниот век на добиеното ексклузивно право, туку и повеќе од сигурно е дека тоа во наредните триесет години ќе стопанисува со патарините. 16

17 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти Корисниот век на употреба на нематеријалното средство може да биде многу долг, меѓутоа секогаш временски ограничен, а поради неизвесноста што произлегува од тоа, потребно е внимателно утврдување на корисниот век на средството. Корисниот век на употреба на средството може да биде променет во следниве случаи: - Законски ексклузивното право на користење на тоа средство е продолжено за одреден временски период; - Ако се исполнат поставените услови за евентуално продолжување на користењето на средството. Начинот на кој ентитетот го користи средството го покажува методот на амортизацијата. Пресметаниот трошок за амортизација се признава како расход за периодот во кој настанал, освен во некои исклучителни ситуации кога не е така. Амортизацијата може да се пресметува со примена на некој од следниве методи: - Пропорционален, при што износот на амортизацијата рамномерно се распределува во текот на неговиот проценет век на употреба на средството. Износот на амортизација за секоја година е ист, акумулираната амортизација пропорционално се зголемува, а книговодствениот износ се намалува пропорционално сè додека не се изедначи со резидуалната вредност. - Дегресивниот метод се заснова врз претпоставката дека средствата се најефикасни додека се нови, затоа во првите години на употреба има големи износи на амортизација, додека понатаму износот се намалува до самиот крај кога амортизациониот износ е износ што е неопходен за израмнување на книговодствената вредност со резидуалната. Овој метод најмногу одговара за оние средства што се чувствителни на технолошките и современите промени. - Функционалниот метод претпоставува директна врска меѓу годишната амортизација и една единица на употреба, имено, акумулираната амортизација расте секоја година за една единица на употреба, додека книговодствениот износ се намалува додека не е изедначи со резидуалната вредност. Овој метод може да се користи само кога може со точност да се утврди една единица на употреба. Кој метод на амортизација ќе се применува зависи од очекуваното користење на економските добивки што произлегуваат од тоа средство, и еднаш избраниот 17

18 Китевска Маја метод на амортизација треба доследно да се применува до целосно амортизирање на средството. На крајот на секоја финансиска година треба да се проверуваат периодот и методот на амортизација на нематеријалните средства, и ако се утврди дека очекуваниот корисен век на средството значајно се разликува од претходно утврдениот, тогаш периодот на амортизација се менува согласно со тоа. Може да се случи да се утврди дека корисниот век на употреба на средството би се зголемил, на пример, со одредени дополнителни вложувања, или обратно, да се намали корисноста од тоа средство, тогаш согласно со промената треба да се усогласи и методот на амортизација. страна, Кај нематеријалните средства остатокот на вредност е нула освен кога: - постои договор на крајот на корисниот век на средството да го купи трета - постои активен пазар за тоа средство и остатокот на вредност да може да се утврди, голема е веројатноста дека и на крајот на корисниот век на употреба на средството сѐ уште ќе постои тој пазар. Ако се случи оштетување на средствата, тогаш мора да се евидентира загуба што се определува со одземање на објективната вредност на средството од неговата книговодствена вредност Проблеми при стекнување нематеријалните средства, нивна капитализација или расход Сметководствениот третман на нематеријалните средства може да се набљудува од два аспекта, и тоа: дали е набавено или е интерно создадено и дали има ограничен или неограничен век на употреба. Во билансот на состојба се евидентираат само оние средства што ги обезбедило друштвото од надворешна страна, а средства што се интерно создадени не се прикажуваат во билансот. Доколку се претпостави дека ентитетот набавил патент за одреден лек од друг ентитет за три милиони денари, во ваков случај друштвото што го купило патентот ќе го евидентира како нематеријално средство и ќе ги амортизира во текот на неговиот век на употреба. Ако ентитетот вложи три милиони денари за интерно развивање патент за некој нов лек, овие парични средства ќе се евидентираат како расходи, а не како средство. Сметководствените теоретичари сметаат дека на менаџментот на деловниот субјект тешко му е објективно и реално да ги вреднува 18

19 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти резултатите од сопствените напори и истражувања, додека, пак, многу полесно е кога купува нематеријално средство од друго друштво, бидејќи набавната цена што ќе ја плати, всушност, реално ја мери вредноста на средството. Ваквото разграничување претставува проблем кај оние ентитети на кои знаењето им е основниот капитал. Вредноста на ваквите ентитети е во интелектуалниот капитал, во вложувањата за истражување и развој, па според сметководствените принципи, ако не ги купува екстерно овие ресурси, не може да ги евидентира како средства. Единствено кај деловните субјекти за компјутерски софтвер нема автоматско расходување на интерните трошоци за истражување и развој, бидејќи тие ги капитализираат трошоците за развивање и производство на софтвери што имаат намера да ги продадат или да ги изнајмуваат, а потоа вака капитализираните трошоци ги амортизираат во текот на проценетиот век на употреба на производот. Ваквиот исклучок може да има големо влијание врз финансиските извештаи. Овие деловни субјекти ги расходуваат трошоците за истражување и развој сè до моментот кога ќе се утврди дека производот е технолошки оправдан. По овој период и пред времето кога производот се вклучува во производството, трошоците за истражување и развој се капитализираат. Проблемот со капитализацијата треба да се анализира од два аспекта, односно дали средството има ограничен или неограничен век на употреба. Оние средства што имаат неограничен век на употреба не се капитализираат, туку само периодично се оценуваат поради можноста од опаѓање на нивната вредност. Додека, пак, средствата за кои се верува дека имаат ограничен век на употреба се амортизираат. Корисниот век на употреба на едно средство претставува пократок период од неговиот економски или законски век на употреба. Ова може да се претстави преку следниов пример: Една фармацевтска компанија купила друга компанија од истата дејност и платила 20 милиони денари за патентот и 80 милиони денари за истражувања и развој што биле во тек во моментот на преземањето на новата компанија. Компанија што ја купила другата компанија тие 20 милиони денари дадени за патентот ќе ги евидентира како средство, а преостанатите 80 милиони денари дадени за истражувања и развој во тек ќе бидат расходувани поради несигурноста на добивките што ќе произлезат од нив. 19

20 Китевска Маја 2. Видови нематеријални средства и начини на нивно стекнување Нематеријалните средства генерално може да се поделат на две групи, и тоа на традиционални и современи. 2.1.Традиционални средства Во традиционалните облици спаѓаат: патентот, лиценцата, концесијата, заштитниот знак, компјутерскиот софтвер и др Пaтент Патентот е форма на интелектуална сопственост и претставува право на користење на одреден производ или одреден процес. Патентот како ексклузивно право претставува синоним за генерирање монополски профит и ги исклучува другите потенцијални корисници од одлуки, користење, продавање за време на неговиот период на користење. За да се добие патент, пронаоѓачот мора да докажи дека тој патент ќе биде корисен, оригинален и неповторлив. Притоа пронаоѓачот мора да направи модел на патентот и јавно да го презентира. Патентот опфаќа многу видови на изуми како што се механички апарати, хемиски состави и процеси, производствени методи, компјутерски софтвери, патенти за дизајн и сл. Тие ги поттикнуваат истражувањето и иновативноста. Без патент или друга слична мотивација може да не постојат доволно креативни активности. Првиот закон за патенти во САД, креиран од Томас Џеферсон, бил дизајниран да даде либерално поттикнување на човечката генијалност и бил донесен од страна на Конгресот во 1790 г. 5 Тоа било патент за правење поташ, кој се употребувал за производство на ѓубриво, сапун и други производи. Во САД годишно се доставуваат околу барања за регистрација на патенти. Патент се стекнува со признавање од страна на овластено тело врз основа на испитување на пријавата за патент во која е опишан. Овластено тело може да биде национално или регионално. Во Р. Македонија овластена институција за признавање патенти е Државниот завод за индустриска сопственост. Патентот важи само за територијата на која е признат. 5 Dennis W. Carlton, Jeffrey M. Perloff, Modern industrial organization, 4-th edition, 2005 year. 20

21 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти Со патентот не се заштитува идејата, туку конкретно техничко решение. За да се постигне патентна заштита, изумот треба да биде нов, т. е. да не биде претходно прикажан во јавноста на кој било начин, да има инвентивен придонес и да биде индустриски, односно практично применлив. Во следниве случаи не може да се постигне патентна заштита: научни теории и математички методи, естетски креации и правила, насоки, методи за изведување ментални акти, играње игри или водење бизнис, прикажување информации. Постојат пронајдоци што се ослободени од патентна заштита, како што се: - пронајдоци на животински и растителни видови; - човечкото тело и откривање на неговите елементи; - дијагностички и хируршки процедури и опции за третман што се применуваат директно на човечко или животинско тело; - пронајдоци што се спротивни на јавниот поредок или морал (клонирање, генетска модификација, ембриони). Честопати кога се зборува за патентот, се доаѓа до следното прашање: Дали за еден пронајдок најидеално решение е негова патентна заштита? Кога се бара патентна заштита, треба да се има предвид дека информацијата за пронајдокот ќе биде јавно достапна независно дали тој ќе биде заштитен со патент или не! Ако од некоја причина не дојде до признавање на пронајдокот како патент, тогаш пронајдокот нема да има никаква заштита и истовремено ќе биде јавно достапен. Многу е важно пронајдокот јавно да не се презентира на каков било начин пред да се поднесе пријава за патентна заштита. Откако ќе се добие патентот, тогаш неговиот имател треба да внимава редовно да ја плаќа предвидената такса за негова заштита, бидејќи ако тие не се плаќаат редовно, тогаш имателот се соочува со ризикот од губење на правото на патентот. Имателот на правото треба да внимава на евентуална повреда на неговото право. Патентот како и секое друго право може да биде продаден, префрлен на други корисници или едноставно напуштен, а тоа зависи од желбата на имателот на правото на користење на патентот. Често се случува некој пронајдок да е направен врз основа на некој патент како негово доусовршување или подобрување. Во ваков случај, вториот патент надграден на првиот може да се случи само со дозвола на имателот на првичниот патент. Во европските земји ако изумот е направен од стана на некој вработен во некоја компанија, со договор со работодавецот, правото на 21

22 Китевска Маја користење на патентот ќе премине на работодавецот, ако компанијата има реални потреби од негово користење. Вредноста на патентот 6 може да се утврди врз основа на: 1. Побарувачката во секој период за новиот производ е линеарна: P=6-5Q каде што P - цена Q - број на продадени единици 2. Гранични и (просечни) трошоци на производството се 1 3. Ако две фирми истовремено дојдат до откритието, тие ги поделуваат патентните права. 4. Каматната стапка r е со 10 проценти Колку вреди патентот, зависи од тоа колку долго трае Лиценци Лиценцата е нематеријално средство со чија помош се обезбедува извршување на некоја дејност или овозможување на некаква активност што инаку е забранета. Лиценцата има свој рок на важност. Всушност, имателот на лиценцата се заштитува од евентуална промена на пазарната цена или промена на пазарните услови. Непобитен е фактот дека лиценцирањето на интелектуалната сопственост игра голема улога во бизнисот и во целокупната економија. Бизнис-практиките, како што се трансферот на технологии и франшизата се примери за лиценцирање. Лиценцирањето се декларира како независна гранка на правото. Во продолжение се наведени неколку најзначајни примери на лиценцирање. 1. Компјутерскиот софтвер - се добивки од поединци со персонални компјутери под лиценца од инвеститорот на тој софтвер. Најчесто ваквите лиценци се заштитени со некаков уникатен код за да не дојде до нејзино користење надвор од рамките на договорот. 2. Лиценцирање на трговска марка или бренд во случај давателот на лиценцата да му дава право на примателот на лиценцата за продавање производи од некоја трговска марка. Доделувањето на лиценцата зависи од специфични услови што се поврзани со одреден географски регион, односно една лиценца може да има 6 Dennis W. Carlton, Jeffrey M. Perloff, Modern industrial organization, 4-th edition, 2005 year. 22

23 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти важност само на точно определен географски регион и во точно определен временски период. Со самото преземање на лиценцата носителот се обврзува на определени трошоци. Првата група трошоци што ги понесува корисникот на лиценцата се независни од продажбата и профитот, а втората група трошоци е во директна зависност од продуктивноста што ќе се остварува од користењето на лиценцата. 3. Лиценцирање на уметнички дела - давателот на лиценцата му дава дозвола на примателот на лиценцата да умножува одредени уметнички дела. 4. Вкрстено лиценцирање претставува договор меѓу две или повеќе страни, каде што секоја страна ги дава правата на друга страна. Најчесто ваков вид лиценцирање има кога две или повеќе страни си доделуваат дозвола за експлоатација на некој предмет што е патентиран од некоја од страните. На пример, се создава одреден комерцијален производ и секоја од страните има право да го продава производот, без обврска една на друга да си плаќаат за правата на користење. 5. Музичкото лиценцирање е наменето за имателот на правата на музичкото дело да се осигури од неправно користење на неговите дела од страна на купувачот преку нивно копирање и бесправно пуштање во употреба. 6. Присилна лиценца - е пример кога се користат интелектуалните права на некој друг без согласност, но да се плати за тоа. 7. Банкарска лиценца - мора да ја има секоја финансиска институција што сака да пласира банкарски услуги. Процедурата за нејзино добивање воопшто не е едноставна. Банкарската лиценца ја издава националното банкарско регулаторно тело. Постојат повеќе видови банкарски лиценци, во зависност од тоа за која активност се лиценцира банката. Најчесто банките се специјализираат само за неколку активности на почетокот за понатаму да се надополнуваат. 8. Лиценца за емитување - се добива за да се стекне со правото на емитување во радиофреквенцискиот спектар на одредена географска област. Определувањето на фреквенциите што ќе се користат го прави овластена институција. Повредата на условите на лиценцата може да резултира со одземање на лиценцата или парична казна. 9. Лиценца за возачка дозвола - официјален документ во кој се наведува дека лицето може да работи со моторизиран возила. За различните категории поврзани со 23

24 Китевска Маја различните типови моторизирани возила постојат различни дозволи. Ваквите типови дозволи често се разликуваат од еден до друг правен систем. 10. Лиценца за поседување и користење огнено оружје ја издава овластена институција, а барателите на ваква лиценца се подложни на многубројни испитувања и исполнување на многубројни услови. 11. Лиценца за медицински лица - се добива во зависност од стекнатиот степен на образование. Ако не се почитуваат условите на лиценцата, таа се одзема. Постојат многу видови лиценци и тие се разликуваат од држава до држава. Интересен е фактот дека во одредени европски земји, како што се Шведска и Финска, зборот лиценца се користи за да се означи одреден степен на стекнато образование меѓу магистратурата и докторските студии Концесии Концесијата претставува право на користење добро од општ интерес, изведување градба од јавен интерес или вршење јавни услуги, со задолжување на концесионерот да изгради или да управува, го користи и го одредува објектот даден под концесија со плаќање или без плаќање од страна на концедентот. 7 Концесијата е договор меѓу јавниот сектор во една држава и приватниот сектор. Објекти на договорот за концесија можат да бидат: недвижни и подвижни предмети, инсталации, водотеци, реки, шуми, земјишта, постојки што се во државна сопственост. Во овој случај јавниот и приватниот сектор ги здружуваат ресурсите и стручните знаења за да се обезбеди вршење јавна услуга. Заедничката соработка меѓу јавниот и приватниот сектор може да се јави и во форма на новоформирано правно лице, согласно со законот, и ваквиот договор мора да го карактеризираат транспарентност, недискриминираност, пропорционалност и ефективност. Концесија се јавува во два правни облика, и тоа: договорно партнерство и институционално партнерство. Концесијата се јавува во следните видови: 1. Концесија на градба - со склучување на овој договор се гради објект со кој имателот на концесијата има право да го управува, да го користи и да го одржува објектот без плаќање од страна на концедентот, делумно или целосно плаќање. 7 Закон за концесии и други видови јавно приватно партнерство год. Р. Македонија. 24

25 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти 2. Концесија на јавни услуги - вршење дејност што со закон се определени како јавна услуга со делумно, целосно или без плаќање од страна на концедентот, или вршење на јавната услуга со управување, користење и одржување на објектот на концесијата. Овој вид концесија може да опфаќа и да реконструкција, доградба, ремонт и слични активности. 3. Концесија на добра од општ интерес каде што се користат јавните добра со средства на концесинерот. Приходот и ризикот кај овој вид договори се правопропорционални, односно ризикот го понесува оној субјект што остварува приход од користење на предметот на концесија. Рокот на важење на концесијата е најчесто 35 години кај нас (во Р. Македонија). Периодот на траење на концесијата варира од еден до друг правен систем. Овој рок на важење на концесијата може да биде продолжен во услови кога: - дошло до прекин или одложување на работите од објективни причини, кои страните не ги имале предвид при склучување на договорот; - времено запирање на реализацијата поради дејства за заштита на јавниот интерес, кои исто така не биле предвидени. Во овие два случаја му се дозволува на концесионерот да ја продолжи концесијата за да си ги поврати дополнителните трошоци што произлегуваат од барањата на концедентот. Концесијата единствено не може да се додели во случаи кога таа претставува опасност за националната безбедност и одбраната на државната заштита на животната средина, заштита на човековото здравје како и други случаи предвидени со закон. По завршувањето на договорот на концесија концесионерот е должен да го врати предметот на концесија, без разлика дали е целосно или делумно изграден, реконструиран, конзервиран, опремен Заштитни знаци Заштитните знаци се зборови, симболи или други ознаки што се употребуваат за да се направи разлика меѓу производот или услугата обезбедени од страна на една компанија и оние обезбедени од друга компанија. 8 Заштитните знаци или трговските 8 Dennis W. Carlton, Jeffrey M. Perloff, Modern industrial organization, Pearon Education, Inc year. 25

26 Китевска Маја имиња се употребуваат за да се означат сите ексклузивни карактеристики на еден производ или услуга, го покажуваат изворот и служат како знак за потекло. Институција што е одговорна за овој проблем на светско ниво е Меѓународната (Ница) класификација на стоки и услуги во 45 трговски класи (1-34 се покриени стоките, се покриени услугите). Целта на ова институција е да се обединат сите системи за класификација во целиот свет за да не дојде до повреда на правото на интелектуална сопственост. Bass Brewery s е првата слика што беше регистрирана како трговска марка уште во далечната 1875 година. Заштитниот знак или трговската марка може да вклучува бренд, етикета, име, потпис, збор, пакување, боја или комбинација на бои, мирис, звук, движење, или која било комбинација според која ќе се разликуваат стоките или услугите на една од друга компанија. Заштитниот знак мора да биде способен за графичко прикажување, и мора да се примени на стоките или услугите за кои таа е регистрирана. Трговската марка може да биде препознаена преку следниве симболи: trademark symbol, TM, овој симбол се користи нерегистрирана трговска марка или за промовирање или за брендирање на производи; service mark SM, овој симбол се користи за нерегистрирана услуга, или за промовирање и брендирање на услуга; Заокружена буква R значи регистрирана трговска марка. Регистрираната трговска марка значи сопственост на пакет од ексклузивни права на имателот и можност за нивно користење. Законот во некои земји му дозволува на сопственикот на трговската марка да спречува и да се бори против 26

27 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти неавторизирана употреба на заштитниот знак. Често се случува да се појават производи со слични карактеристики, па потрошувачите доаѓаат до забуна кој е вистинскиот производ. Секако, за овој проблем постојат правни санкции. Важно е да се нагласи дека третирањето на трговската марка е различно од една до друга држава, односно трговската марка се одликува со територијалност. За да се надминат овие проблем, создадени се интернационални правила што важат во повеќе од една држава. Едно од тие правила е рокот од пет година, што значи ако сопственикот на трговската марка во рок од пет години не ја употребил, го губи правото над неа. Значи, со самото регистрирање на трговската марка, активностите не завршуваат, напротив, кога еден ентитет ќе регистрира своја трговска марка, тоа значи дека тој натаму треба да се залага за подобрување на квалитетот на производот или услугата што е под заштитна капа. Во САД постои институција што е специјализирана за трговските марки USPTO, и таа одржува база на податоци за сите регистрирани трговски марки, која е достапна за јавноста, но интерпретирање на резултати од таа база на податоци можно е само преку овластено правно лице. Во спротивно, казните се високи. Во Европа, пак, постои институција што е позната како Vienna Classification, која служи за пребарување на заштитни марки или знаци. Во Европската унија постои Канцеларија за хармонизација на внатрешниот пазар, која заедно со Community Trade Marksystem е одговорна за регистрација на трговските марки во Европа и се од големо значење за неповторливост и уникатност на секој новорегистриран производ или услуга. Тие не ги заменуваат националните институции, туку ги надополнуваат. Една од задачите на Community Trade Mark system е следење на поднесените апликации, активност што бара професионална експертиза. Well-known trade mark е статус што се доделува во согласност со законите на Европската унија, поточно согласно со член 6 од Париската конвенција. Овој статус се доделува исклучиво во помалку развиените економии за да даде стимулација за напредок и успех во регистрирањето трговски марки Компјутерски софтвер Компјутерски софтвер е специфичен сет на компјутерски инструкции, кој се дели на два дела, и тоа: системски софтвер - основен софтвер што му е потребен на оперативниот систем на компјутерот за да работи; и апликативен софтвер - целиот 27

28 Китевска Маја софтвер што го користи компјутерот за да изврши работа надвор од работата на самиот компјутер. Софтверот 9 е збир на програми, процедури, алгоритми што се занимаваат со обработка на податоци, односно список на наредби напишан на некој програмски јазик наменет за одредена компјутерска платформа. Компјутерските програми напишани на некој програмски јазик се разбирливи за човекот, но не и за компјутерот, затоа компјутерската програма со помош на компајлер 10 се преведува во бинарен код, така што компјутерот може да го разбере. Софтверска лиценца - му дава право на корисникот да користи одреден програма во рамките на одреденото опкружување. Постојат разни лиценци: - Лиценца што се добива кога корисникот ќе купи некаква комерцијална програма; - Софтверска лиценца што му дава право на корисникот да го модифицира и да го дистрибуира софтверот ; - Freeware 11 софтвер е софтвер што е слободен за користење со тоа што сопственикот на софтверот си ги задржува правата и правилата на софтверот, но нема право да ги менува или да ги приспособува. Типичен пример за ваков софтвер се: Internet Explorer Mozilla Firefox Windows Live Messenger - Shareware софтвер е софтвер што е функционален одреден период, и потоа треба да се отстрани од компјутерот. Софтверот исто така може и да се патентира, но не во сите земји. Софтверските патенти се контроверзни во софтверската индустрија каде што различни луѓе имаат различни погледи во однос на нив. Контроверзијата е во тоа што специфичните алгоритми или техники што ги користи софтверот не смееат да се дуплираат, бидејќи се интелектуална сопственост, и неговата повреда се смета за прекршување на авторските права. 9 Првата теорија за софтверот ја постави Алан Туринг во 1935 год. 10 Компилатор или програмски преведувач е кпмпјутерска програма што го трансформита кодот на еден компјутерски јазик во друг компјутерски јазик. Кодот што се преведува се вика изворен код, а кодот што се добива од трансформацијата се вика машински код. 11 Терминот го измисли Andrew Fluegelman ( ). 28

29 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти Франшиза Франшизата е договор со кој му се овозможува на корисникот да спроведува одредени комерцијални активности. Легалниот концепт на франшизата датира уште од средниот век. Франшизата се јавува кога компанијата (давател на франшизата), го лиценцира своето трговско име (бренд), својот начин на работа и начинот на тргување и му го пренесува целиот концепт на една личност или група луѓе (корисници на франшизата). Корисникот на франшизата се обврзува дека ќе работи во согласност со условите што ги поставува давателот на франшизата, а давателот на франшизата му обезбедува на корисникот поддршка. Има случаи кога давателот на франшизата има и удел во контролата и дел од активностите на франшизата. Корисникот на франшизата се обврзува да плаќа одредена сума за користењето на брендот, на начинот на работа, на начинот на тргување. Франшизата, всушност, претставува правен и комерцијален однос меѓу две заинтересирани страни за деловна соработка. Франшизата се јавува речиси во сите видови производства и давање услуги. Во последните години најмногу раст на договорите за франшиза е забележан во угостителството. Договорот за франшиза се модифицирал со текот на времето и тој денес претставува добро смислен, сеопфатен и вклучува и детали со кои се прецизираат условите. Предности од франшизата се следниве: 12 докажани трговски методи, обука, докажана репутација, минимален ризик и know-how технологија. Нејзини недостатоци се: губење на независноста, трајна посветеност, губење на индивидуалниот идентитет, комплицирано раскинување на договорот. Потенцијални корисници на франшизата може да бидат: - Занаетчии или претприемачи што се во фаза на развој и што сакаат да освојат нови пазари за своите производи; - Претприемачи што сакаат да го прошират својот асортиман на производи; - Невработени луѓе што сакаат да започнат свој бизнис и да си го решат својот статус; - Луѓе што добиле испратнина и сакаат да ги вложат своите пари во помалку ризични бизниси; - Млади луѓе што сакаат да започнат кариера. 12 www. fransiza. hr. 29

30 Китевска Маја За крајните купувачи, односно пазарот во целина, важно е да се купи производ што гарантира квалитет, а тоа е и најважната причина зошто давателот на франшизата мора многу детално и добро да му го пренесе своето искуство на корисникот на франшизата. Со помош на мрежите на франшизите, производите и услугите многу побрзо доаѓаат до крајниот купувач. Франшизата претставува вектор за создавање богатство и економска активност. Всушност, таа придонесува за трансформација, модернизација и професионализација на традиционалните занаети и услуги, како и форматирање нови знаења и услуги, а ја зголемува и конкуренцијата на пазарот. Европската франшизна федерација е единствена институција за регулирање на договорите за франшиза на ниво на Европа. Оваа институција е основана во 1972 година и е непрофитна организација, со седиште во Брисел, во која членуваат члена. Нејзините цели се да се промовира, да се заштити и да се развие франшизата во Европа База на податоци База на податоци е организирано собирање податоци. Податоците се така организирани за да се моделираат релевантни аспекти на реалноста. Надвор од светот на професионалната информатичка технологија, терминот база на податоци понекогаш се користи за кој било збир на податоци (табеларни пресметки и сл. ). Повеќето деловни субјекти во развиените земји зависат од базата на податоци за своето работење. Оваа база на податоци не се користи само за поддршка на внатрешниот промет туку и за поддршка на нејзината онлајн интеракција со клиентите и снабдувачите. Базата на податоци претставува централен извор на информации за менаџирање со деловниот субјект. Базата на податоци може да се класифицира според : - нивната содржина: библиографски, документ-текст, статистички или мултимедијални; - областа во која се применуваат: сметководство, музика, филмови, банкарство, производство и др. 13 www. eff-franchise. com. 30

31 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти Трговски тајни Трговска тајна е формула, практика, процес, дизајн, инструмент, шема или компилација на информации, со кои еден бизнис има економска предност во однос на конкурентите. Трговската тајна е информација што не е општопозната за јавноста, му дава економска корист на нејзиниот носител и е тајна. Компаниите често се обидуваат да си ги откријат деловните тајни преку законски методи на обратен инженеринг или вработен лов, или, пак, преку незаконски методи, како што е индустриската шпионажа. Ако трговската тајна е стекната преку индустриска шпионажа, нејзиниот стекнувач ќе мора да ја понесе одговорноста. Токму затоа носителот на трговската тајна е должен да се заштити од таква шпионажа, бидејќи трговската тајна не постои ако нејзиниот носител не ја заштити со разумни правни чекори. За заштита на трговската тајна секој носител на трговска тајна е должен со секој вработен што е директно инволвиран во тајната да потпише договор за нејзина заштита и чување. Тајните информации често се заштитени со ограничување на клучните информации на еден или двајца доверливи поединци, како што е примерот со ликерот Chartreuse, кој има уникатен вкус, создаден од 130 различни билки, а неговиот рецепт го знаат само дајца од монасите во еден манастир. Заштитата на трговската тајна може да биде на неодредено време. Поради овој факт, таа има предност во однос на патентната заштита, која временски е определена и ограничена. Типичен пример за ова е CokeCola, компанија чии производи се познати во целиот свет и која формулата за производство на своите производи ја држи како трговска тајна. На податоците заштитени како трговска тајна им се заканува ризик од обратен инженеринг, додека, пак, кај патентната заштита има гарантирана заштита во однос на земање и давање информации во јавноста Прототип - знаењето содржано во него Прототипот е примерок, односно модел изграден за тестирање на определен концепт или процес. Тој е термин што се користи во различни контексти, вклучувајќи семантика, дизајн, електроника, софтвер и програмирање. Прототипот е дизајниран да тестира некој нов дизајн за подобрување на прецизноста на системот на аналитичари и корисници. Тој им служи на дизајнерите и на инженерите да ги 31

32 Китевска Маја испитаат сите алтернативи, недостатоци, слабости и предности на испитуваниот процес или предмет. Постојат неколку категории прототипови, и тоа: - Proof-of-Principle Prototype (Model) - Овој концепт на прототип се користи за тестирање на некој аспект на планирниот дизајн, без обид точно да се симулира визуелниот изглед; - Form Study Prototype (Model) - Овој тип прототип му овозможува на дизајнерот да се истражи основната големина, изгледот, односно увид во визуелните аспекти на конечната форма на производот; - User Experience Prototype (Model) - Овој тип прототип ги прикажува вкупната големина, пропорциите и артикулациите. Овој модел овозможува навремена процена на тоа како потенцијалниот корисник ќе се поврзува со различните сегменти на новиот процес или предмет; - Visual Prototype (Model) - Овој тип прототип го покажува планираниот естетски дизајн, симулиран изглед, боја и површина на планираниот производ, но не го отелотворува. Овој модел е најпогоден за истражувања на пазарот; - Functional Prototype (Model) - Овој тип прототип е обид да се симулира конечниот дизајн, естетика, материјалност и функционалност. Ова е конечна проверка на инженерите за недостатоците и последен момент за подобрувања. Од овие неколку типови прототипови може да се заклучи дека прототипот всушност е компилација од знаења Современи нематријални средства Современи нематеријални средства се: гудвилот, брендот, современата технологија и знаењето Гудвил (Goodwill) Гудвилот е сметководствен концепт на вредноста на определен деловен субјект. Гудвилот е нематеријално средство што не може да биде одвоено од компанијата што го поседува, поради што таа не може да го продаде или да го пренесе. Гудвилот се јавува кога една компанија купува друга. Односно тој 32

33 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти претставува вишок од набавната вредност над фер пазарната вредност на утврдените нето-средства. 14 Тој се објаснува како вредност на нематеријалните средства, како што се брендот, односите со купувачите, позицијата на пазарот и сл. Кога една компанија купува друга, износот што се плаќа вообичаено е повисок а понекогаш и понизок од книговодствената вредност на стекнатата компанија. Гудвилот ја претставува цената што е платена за вишокот или за невообичаената моќ на заработување. Ако компанијата плати повисок износ од книговодствената, односно куповната цена ја надминала фер пазарната цена на стекнатите нето-средства, тогаш во финансиските извештаи треба да се прикаже гудвилот. Се поставува прашањето зошто компаниите се подготвени да платат повеќе од пазарната вредност на компанијата што сакаат да ја купат? Одговорот може да се даде преку практичен пример ако се претпостави дека едно списание поседува средства, како што се зграда, бироа, компјутери, печатачи и др. Но списанието поседува и тековни договори, претплати, редовни клиенти за огласување, препознатливо име и сл. Последните наброените средства, не би ги имало некое друго списание кое само што почнува со работа и треба да помине долг период додека новото списание да стекне средства како оние што ги има првото списание. Поради ваквите придобивки, компаниите се подготвени да платат и повеќе од пазарната вредност на една компанија. Гудвилот се пресметува преку неколку чекори, и тоа: 1 чекор: Сите средства што ги има стекнато фирмата да се пресметуваат според нивната пазарна вредност. Значи, стекнатите средства се пресметуваат според нивната објективна пазарна вредност, а не според нивната книговодствена вредност. Средствата, како што се земјиште, згради и сл. ќе бидат проценети во зависност од моменталната понуда и побарувачка на пазарот. Особено внимание треба да се посвети кај сметките за побарувањата и тие правилно да се пресметаат, имајќи ги предвид и сметките за сомнителни и спорни побарувања. 2 чекор: Пазарна вредност на стекнатите средства ја претставува нетовредноста на фирмата. 14 Horngren, Charles T.,Subdem, Gary L.,Elliott, John A., Philbrick Donna, Introduction to financial accounting, 9-th edition, Pearson Education Inc. 2006year. 33

34 Китевска Маја 3 чекор: Добиениот износ треба да се одземе од вкупниот износ на средства по нивна куповна цена, при што секогаш добиениот износ е позитивен. На пример, ако се купува фирмата по цена од 10 милиони денари, а нетовредноста на средствата е 8 милиони денари, тогаш гудвилот изнесува 2 милиони денари. 4 чекор : Гудвилот се евидентира во билансот на состојба. 5 чекор: Гудвилот секогаш треба да се проверува заради исправка на неговата вредност. Секоја година треба да се прави процена на сметководствената вредност на гудвилот, во согласност со FASB Ако при процената се утврди дека гудвилот е намален во однос на неговата пазарна вредност, тогаш тоа мора да коригира и во неговата книговодствена вредност. Во обратен случај, ако при процената се утврди дека пазарната вредност на гудвилот е пониска од книговодствената, тогаш не се преземаат никакви активности. Купениот гудвил треба да се амортизира, и тоа најчесто тоа се прави во рок од дваесет до четириесет години, но интерно стекнатиот гудвил не треба да се амортизира. Ако гудвилот не се амортизира, како што е случај во САД каде што по 2001 година тие донесоа нови правила, според кои кога вредноста на гудвилот е намалена, компаниите го отпишуваат на сметка на добивката Негативен гудвил Негативен гудвил се појавува во случаи при присилна продажба и грешка при вреднување на средствата поттикната од сопственички, односно субјективни причини. Откако ќе се утврди негативен гудвил, речиси сите закони што го уредуваат гудвилот, бараат повторна математичка пресметка, проверка на аритметичката точност. За компанијата што е купена, појавата на негативен гудвил значи неповолност, затоа што цената што за неа е помала од реалната вредност на нето-средствата. Негативниот гудвил се признава како приход во следниве случаи: 1. Кога висината на негативниот гудвил е во рамките на очекуваните идни загуби и трошоци и се признава во билансот на успех. 15 Financial Accounting Standards Board. 34

35 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти 2. Износот на негативниот гудвил во врска со препознатливите непарични средства се признава како приход на систематска основа во текот на преостанатиот век на употреба, максимум дваесет години. 3. Износот на негативниот гудвил во врска со паричните средства се признава како приход веднаш. Негативниот гудвил е резултат на лоши деловни одлуки на инвеститорите и акционерите. Најчесто негативниот гудвил резултира со губење на инвеститорите, клиентите, снабдувачите, намален удел на пазарот, и ако негативниот гудвил е резултат на криминал, следува кривично гонење. Негативниот гудвил има предизвикано големи кризи во компании, како што се Tyco, Adelphia, Martha Stewart, Enron и Worldcom. Овие неколку случаи придонесоа да се појави феноменот на т. н. социјално свесни инвестиции, поради што инвеститорите станаа повнимателни и се трудат да ги одбегнуваат ваквите случаи Бренд Брендот е поим според кој се идентификува одреден производ или услуга на една компанија. Брендот претставува компилација од мисли, чувства, перцепции, слики, искуства, верувања и ставови, како и спој меѓу вработените, клиентите, инвеститорите и партнерите. Тоа е една симболична конструкција создадена во перцепцијата на потрошувачите за сите информации и очекувања поврзани со производот или услугата и компанијата што ги обезбедува. Брендот е највредното богатство што го поседува компанјата и сметководствено се третира како средство на компанијата. Брендот учествува во создавањето на акционерскиот капитал и воопшто во целокупната вредност на компанијата. Тој ги стимулира лидерите да се фокусираат на долгорочни задачи и повнимателно управување со вредностите. Уметноста на создавање и одржување на бренд е бренд-менаџмент. Ориентацијата на целата организација кон својот бренд се нарекува брендориентација, а бренд-ориентацијата е развиена во договор со пазарот на интелигенција. Брендовите треба да се третираат како повеќе од разлика меѓу реалната цена на производот и неговата продажна цена. Брендот се состои од неколку елементи, и тоа: - Име: збор што се користи за да се идентификуваат компанијата, производот или услугата; 35

36 Китевска Маја 2. Лого: заштитен знак што го идентификува брендот. 3. Изрека: спој од неколку збора препознатливи за брендот. 4. Графики: како што графичкиот дизајн на шишето на кока-кола е препознатливо и единствено. 5. Форми: карактеристичната форма на автомобилот фолксваген буба. 6. Бои. За да се создаде бренд, покрај неопходната материјална поддршка, потребно е и многу време за да се создаде име што ќе влијае врз потрошувачите. Денес на пазарот постојат многу компании што нудат производи или услуги што во својот назив имаат специфични имиња, бои, мириси, симболи, дизајни итн., но, сепак, тие не се брендирани. За да се создаде еден бренд, најважно е да се има лојалност од страна на потрошувачите, затоа што тие се подготвени да платат повеќе за производи за кои тие сметаат дека се супериорни. Откако еднаш ќе се создаде брендот, компанијата може да води активна политика на цени, бидејќи да се создаде бренд, значи престиж, и во тој случај не важат законите за понуда и побарувачка, туку т.н. снобовски ефекти. Меѓутоа, покрај придобивките, брендот носи и ризици. Компанијата што создала бренд мора континуирано да го подобрува квалитетот. Ако компанијата не обезбедува максимална поддршка на својот бренд, може да дојде до ситуација да ги изгуби своите клиенти и да се доведе во несакана ситуација што ќе се рефлектира и врз нејзините финансиските резултати. Развојот на дигиталните медиум направи револуција во односот бренд - потрошувач. Брендовите се присутни на интернет. Брендот е асоцијација на луѓето за одредени производи, услуги или фирми. Врз основа на истражувањето Градење брендови во поврзаниот свет (Bulding brands for the Connected World) што беше спроведено од Форестер консалтинг Градење брендови во поврзаниот свет (Bulding brands for the Connected World), направени се следниве заклучоци: 16 - да се артикулира социјалниот идентитет на брендот за тој да може да комуницира со единствен и автентичен глас; - да се поврзе со своите најдобри потрошувачи, давајќи им причина да го сакаат и да го следат брендот на социјалните мрежи; 16 Forrester North American Online Benchmark Study. Q22009 and Q

37 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти - да ангажираат луѓе за да биде бренд-комуникацијата што попартиципативна и релевантна, да влијае врз луѓето со тоа што ќе ги инспирира да споделуваат пораки со избраниот бренд во рамките на социјалните мрежи. Односот меѓу трговската марка и брендот Дилемата дали да се брендира производ или приватни марка на трговските синџири и притоа да се заштеди е дилема со која се соочува секој потрошувач. Дали приватните трговски марки се закана за брендовите е исто така уште една дилема. Во Р. Македонија 60% од конзервните деловни субјекти произведуваат за големите трговски синџири, а нивните менаџери воопшто не размислуваат за брендирање, бидејќи тоа повлекува огромни трошоци. Поради ваквиот однос кон брендот, се случува една компанија за производство на амбалажа да си биде самата на себе конкуренција во еден супермаркет, при што се јавува еден производ, еднаш со амбалажа на трговска марка, еднаш со амбалажа на бренд. Аналитичарите на оваа проблематика се разликуваат во своите ставови. Едни мислат дека не постои економска логика да се креира свој бренд кога има побарувачка од истиот производ под приватна марка, кој е произведен под исти стандарди со иста технологија како и брендот. Додека, пак, други аналитичари сметаат дека брендовите се на прво место, бидејќи луѓето повеќе им веруваат на брендовите отколку на трговските марки. Истата ова проблематика набљудувана од страна на трговците би била во насока на зголемување на профитот, а тоа значи воведување сопствени, приватни трговски марки на полиците во своите маркети во голем број категории производи. Постојат големи разлики меѓу трговската марка и брендот но секој од нив има свои предности и недостатоци. Предности на трговските марки во однос на брендот се: пониски цени, солиден квалитет, сигурен пласман, производителот нема трошоци за дистрибуција, промоција и за позиционирање во малопродажба, можност за поголемо искористување на производните капацитети. Негативности на трговската марка во однос на брендот се: отсуство на идентитет и свесност за производителот, сомневање во квалитетот поради пониското ценовно позиционирање, неможност да се постигне повисока цена и поголема профитна маргина. 37

38 Китевска Маја Know-how Современата технологија и знаење претставуваат најмоќни фактори на конкурентност. Развиените земји, како што се САД, Јапонија, некои од европските земји, претставуваат најзначајни промотори и продавачи на нова технологија. Земјите што не се во можност сами да развијат нова технологија на меѓународните пазари се снабдуваат со неа. Меѓународните трансфер-технологии се остваруваат преку две форми, и тоа: трансфер-опрема (опредметена технологија) и трансфер на опредметена технологија (Know-how, патенти, лиценци). Know-how е информација во форма на пронајдок, формула, дизајн, цртеж, постапка или метод, која во комбинација со акумулираното знаење и искуства на стручен тим што нуди конкурентска предност. Всушност, еден збир од технички податоци, формули, стандарди, спецификации, процеси, методи, суровини, трговски практики и тајни. Know-how не е лесно достапен и е надвор од јавниот домен. Во последниве неколку години овој феномен почна да се признава и како фактор на производство, но настрана од факторот труд на производство Начини на стекнување и нивно вреднување Одделно стекнување Одделното стекнување се случува на пазарот, истовремено може да се случи набавка на повеќе видови нематеријални средства, но трошоците за набавка се утврдуваат поединечно за секое средство. Трошокот за набавка на нематеријалното средство се состои од: - набавната цена на средството, намалена за трговските попусти и рабати, царини и даноци што се рефундираат; - други трошоци што можат директно да му се препишат на средството за негово ставање во употреба се: - трошоци поврзани со ангажманот на работниците за ставање на средството во употреба; - трошоци за адвокати, посредници; - тестирање на исправноста на нематеријалното вложување. 38

39 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти Основен услов овие трошоци да се вкалкулираат во набавната вредност на нематеријалното средство е тие да можат директно да му се препишат. Трошоци, пак, што не влегуваат во набавната вредност на нематеријалното средство се: трошоци за рекламирање и промотивни активности, трошоци поврзани со деловни активности на нова локација или со нови клиенти, како и трошоци за обука на вработените, административни и други општи трошоци, освен ако тие можат директно да му се препишат на новостекнатото средство, почетни оперативни загуби за време на почетокот на производството поврзано со новостекнатото средство. На пример: Фармацевтска компанија купува патент за подобрување на производството, и ова подобрување на процесот може да се користи во наредните 5 години. За купување на средството е добиена фактура од странски снабдувач во износ од евра, за инсталирање на новата машина е добиена фактура од фирмата за изведување на износ од ден. со вклучен ДДВ од 18%. Додека за обука на вработените што ќе бидат директно вклучени во новиот процес е добиена фактура на износ од ден. со вклучен ДДВ од 18%. Значи, набавната вредност на стекнато средство ќе биде неговата фактура вредност ( ден.) и сите трошоци што можат директно да му се препишат на средството, т.е. во овој случај трошоците за монтажа на средството, односно ден. Така, набавната вредност на ова средство изнесува ден, а годишната амортизација, ако средството се користи пет години, ќе биде ( /5 год. = ). 39

40 Китевска Маја р. б. Опис Должи Побарува 1. Нематеријални средства во подготовка Обврски според снаб. во странство По ф-ра за купен патент 2. Нематеријални средства во подготовка Претходен данок Обврски според снабдувачи По ф-ра за инсталирање на патентот 3. Трошоци за едукација на вработените Претходен данок Обврски според снабдувачите По ф-ра за едукација на вработените 4. Патенти Нематер. сред. во подготовка Активирање на нематер. сред. 5. Амортизација за патентот Акум. амортиз. на патентот Пресметка на амортизацијата за првата година Ако во истиот пример се претпостави дека обврската според снабдувачот од странство е платена со кредит од деловна банка одобрен на , средството е ставено во употреба на , а, пак, според амортизациониот план за отплата на кредитот, камата за кредитот за тековната година изнесува ден. Па според тоа, согласно со сметководствените практики, трошоците за камата при стекнување на нематеријалните средства се капитализираат до денот на ставање на средството во употреба, а во овој случај тоа значи дека може да се капитализира само каматата пресметана до , и изнесува ден. 40

41 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти р. б. Опис Должи Побарува 1. Нематеријални средства во подготовка Обврски според снаб. во странство По ф-ра за купен патент 2. Нематеријални средства во подготовка Претходен данок Обврски според снабдувачите По ф-ра за инсталирање на патентот 3. Снабдувачи во странство Обврски за кредит За платена обврска по одобрен кредит 4. Нематеријални средства во подготовка Обврски за камата Камата припишанана нематер. с-во 5. Трошоци за едукацијана вработените Претходен данок Обврски според снабдувачите По ф-ра за едукација на вработените 6. Трошоци за камата Обврски за камата Пресметана камата за тековната година 7. Патенти Нематер. сред. во подготовка Активирање на нематер. Средство 8. Амортизација на патентот Акум. аморт. на патентот Пресметка на амортизацијата за првата година Сите дополнителни трошоци согласно со МСС38 треба да се признаат како расход на периодот, бидејќи поради самата природа на нематеријалните средства, не може да настане пример за замена на нивните делови или нешто сл. 41

42 Китевска Маја Стекнување како дел од трговска комбинација Стекнување на нематеријално средство како дел од трговска комбинација може да се случи само ако: 1. Вредноста на нематеријалното средство може да се оддели од гудвилот; 2. Фер вредноста на тоа средство може веродостојно да се измери (ако фер вредноста не може да се измери, тогаш тоа средство не се признава како нематеријално, туку се вклучува во гудвилот.) Вложување капитал во друго правно лице најчесто се прави поради нематеријалниот имот што го има деловниот субјект, било да се работи за лиценци, патенти или знаењето и вештините што ги поседуваат вработените лица. Ако стекнатиот деловен субјект има проекти од интерно истражување и развој, а стекнувачот сака да ги признае како средство одвоено од гудвилот, тоа е можно само ако ги исполнува условите на дефиницијата за нематеријални средства и ако може да му се утврди фер вредноста. Проектот за истражување и развој треба да биде одделен, самостоен или да произлегува од договорни или други законски права. Ако на стекнатото средство не може да му се измери фер вредноста, тогаш тоа средство не се признава како нематеријално, туку се вклучува во гудвилот. Во некои случаи на деловни комбинации не е можно да се направи одделување на нематеријалните од материјалните средства, како, на пример, купувањето на брендот Добра вода, не може да биде одвоено од самиот извор на водата и во ваквите случаи се признава фер вредноста и на материјалните и на нематеријалните средства заедно, но важно е издвојувањето од гудвилот. 17 Ако нематеријалното средство е добиено како резултат на деловна комбинација, почетно тоа ќе се вреднува по неговата фер вредност на датумот на стекнување. Фер вредноста ги претставува пазарните очекувања во врска со очекувањата на економските добивки што ќе ги донесе нематеријалното средство. Пазарната вредност на акциите што котираат на активниот пазар дава најверодостојна процена на фер вредноста на нематеријалните средства. Меѓутоа, ако не постои активен пазар за нематеријалните средства, тогаш фер вредноста претставува износ што би го платил деловниот субјект на денот на стекнување врз основа на достапните информации. 17 www. scribd. com - Nematerijalni sredstva 42

43 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти По почетното признавање, гудвилот стекнат при деловна комбинција се вреднува според набавната вредност. Гудвилот што е стекнат при деловна комбинација не се амортизира, туку еднаш годишно или по потреба и неколкупати годишно, тој се тестира заради потенцијално намалување на вредноста. Во случај на аквизација или друга деловна комбинација може да се појават два случаја: стекнувачот да ги признае нематеријалните средства, кои не постоеле во книговодствените документи на стекнатиот субјект, или нематеријалното средство што било признато кај стекнатиот субјект, да не се признае и за тој износ да се коригира гудвилот. Бидејќи нематеријалните средства се многу специфични, според својот облик и според карактеристиките, компаниите што често купуваат или продаваат нематеријални средства, развиваат техники за индиректна процена на вредноста. Овие техники се базираат врз коефициенти што ги одразуваат тековните пазарни трансакции со помош на показателот на профитабилноста и со намалување на идните нето парични текови. Интерно стекнатиот гудвил претставува разлика меѓу пазарната вредност и книговодствента вредност на нето-имотот. Оваа разлика е резултат на многубројни фактори што влијаат врз пазарот, а најчесто е поради остварената позиција на него, начинот на раководење и др. Меѓутоа, ваквиот гудвил не може да се прикаже во билансот на состојба, бидејќи не ги исполнува основните услови карактеристични за нематеријалните средстсва (не може да се идентификува, ниту да се вреднува). Пример: 18 Компанијата А го купила деловниот субјект Б, со тоа што Б станува зависно правно лице, додека А добива статус на матично правно лице. А на денот на стекнување направило процена на фер вредноста на Б и утврдило разлика меѓу трошокот направен за купување и проценетата фер вредност, која е прокнижена како гудвил. 18 Mr. Danka Stefanovic, 2005, "Nematerijalna ulaganja u savremenim organizacijama sveta rada", Univerzitet Singidunum-Srbija. 43

44 Китевска Маја Состојбата кај правниот субјект Б на денот на купување. Позиција Книговодствена Проценета фер Корекција вредност вредност (3-2) Актива Градежни објекти Опрема Залихи на материјали Недовршено производство Готови производи Благајна Купувачи во земјата Вкупна актива Пасива Удел во ДОО Долгорочни кредити во земјата Снабдувачи во земјата Вкупна актива Проценета вредност на нетоимотот Трошок за купување Гудвил Консолидиран финансиски извештај Р. б. Опис Должи Побарува Градежни објекти Опрема Залиха на материјали Недовршено производство Готово производство Благајна Купувачи во земјата Удел во ДОО Долгорочни кредити во земјата Снабдувачи во земјата Учество во капиталот на зависни деловни субјекти Гудвил Капитал независниот деловен субјект

45 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти На крајот на пресметковниот период матичната компанија А прави консолидиран финансиски извештај и во активата на билансот го искажува гудвилот во износ од денари. Значи, гудвилот се искажува само во консолидираните извештаи што ги изработува компанијата Стекнување со помош од државата Нематеријално средство може да се стекне и кога државата или единиците на локалната самоуправа му даваат на деловниот субјект права, како што се: дозвола за работа на телевизии, радио, концесии, увозни дозволи, квоти и сл. Поддршката може да се оствари на два начина, и тоа: целосна поддршка и кога државата донира еден дел од трошокот за набавка на нематеријалното средство. Во вакви случаи треба да се постапи согласно со МСС20 - Сметководство за државни поддршки, и тие треба да се прикажат како: незаработен (одложен) приход и како одбитна ставка на нематеријалните средства. Пример: Деловниот субјект купува концесија за ископ на природни гасови за период од пет години и за тоа добива фактура од снабдувачот во износ од ден. Општината на чија територија се наоѓа изворот донира средства во износ од ден. р. б. Опис Должи Побарува 1. Пример за книжење на одложени приходи 1. Вложување во концесија Обврски според снабдувачите По ф-ра за купена концесија Одложени приходи од државна подд Примена државна поддршка 3. Амортизација на лиценца Акумулирана амортизација Пресметана годишна амортизација 4. Одложени приходи од државна поддршка Приходи од државна поддршка Приходи од државни донации 2. Пример за книжење со намалување на нематеријалните средства 45

46 Китевска Маја 1. Вложување во концесија Обврски според снабдувачите По ф-ра за купена концесија Вложување во концесија Примена државна поддршка 3. Амортизацијана лиценца Акумулирана амортизација Пресметана годишна амортизација Во случаите кога нематеријалното средство се призава како одложен приход, во приходите во пресметковниот период се искажува соодветниот износ на систематска основа во текот на корисниот век на употребувањето на средството. Финансискиот ефект е ист и во првата и во втората алтернатива. Во првата алтернатива тој се добива од разликата меѓу амортизацијата на лиценцата и одложениот приход ( = ), а во втората тоа е само износот на амортизацијата Размена Нематеријалните средства можат да се стекнат и со размена, односно со размена на немонетарни средства или со размена на немонетарни и монетарни средства. Вака стекнатите средства почетно се вреднуваат по фер вредност. Набавната вредност се утврдува врз основа на износот на фер вредноста на даденото или применото средство, во зависност од тоа за кое средство може поверодостојно да се измери. Во случај кога нематеријалните средства се стекнуваат со размена на некои финансиски инструменти (обврзници, акции и сл.), вредноста на нематеријалните средства се утврдува во висина на нивната фер вредност. 3. Нематеријалните средства во деловните субјекти во Р. Македонија 3.1. Нематеријални средства евидентирани во деловните субјекти во Р. Македонија Третирањето на нематеријалните средства во Р. Македонија значајно заостанува во однос на развиените пазарни економии. Уште со самото 46

47 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти осамостојување започнал и процесот на третирање, евидентирање и практична примена на целокупните активности поврзани со нематеријалните средства и тој процес е обележан со преземањето на сите активности и надлежности во врска со индустриската сопственост од страна на Министерството за развој на год. Потоа, првиот национален закон стапи во сила на год., а на год. Македонија стана членка на Светската организација за интелектуална сопственост. На год. се формира Заводот за заштита на индустриска сопственост на Р. Македонија како орган на Министерство за развој, меѓутоа со својство на правно лице. Подоцна тоа се трансформира во Биро за заштита на индустриската сопственост. Оваа институција ги има следниве надлежности 19 : 1) врши прием на пријави за заштита на правата од индустриска сопственост; 2) спроведува управна постапка за стекнување на правата од индустриска сопственост; 3) води регистри на стекнати права утврдени со законот; 4) објавува службено гласило во кое се содржат податоци за пријавени и признаени права од индустриска сопственост; 5) спроведува испит за застапници во областа на индустриската сопственост за заштита на правата од индустриска сопственост; 6) подготвува предлози за донесување законски и други акти од областа на индустриската сопственост; 7) ја промовира заштитата на индустриската сопственост; 8) ја претставува Р. Македонија и ги застапува нејзините интереси во меѓународните, европските и регионалните организации за индустриска сопственост; 9) поведува иницијативи за ратификување на меѓународни договори и се грижи за извршување на обврските од областа на индустриската сопственост што произлегуваат од ратификуваните меѓународни договори што ги склучила Р. Македонија; 10) подготвува и издава упатства, прирачници и коментари од областа на индустриската сопственост; 11) соработува со други субјекти вклучени во системот за заштита на правата на индустриската сопственост во земјата и странство и 19 Закон за индустриска сопственост, член 11, стр

48 Китевска Маја 12) врши други работи утврдени со законот. Домашни и странски правни и физички лица можат да регистрираат нематеријално средство во Р. Македонија. Заштита на правата од индустриска сопственост се бара со поднесување пријава во Заводот. Она што може да се забележи од илустрацијата во прилог е дека во Р. Македонија во периодот од 1997 до 2011 година, забележителни осцилации има само кај трговските марки, со што во 2008 година се достигнува врвот со најголем број на регистрирани трговски марки, односно 1617 трговски марки, додека, пак, кај патентот ситуацијата е сосема поинаква, патентот не бележи големи осцилации во периодот што се анализира, единствен забележителен податок е 2007 година кога се евидентирани најголем број патенти дотогаш, односно 105 регистрирани патенти. Година Патент Трговски марки Индустриски дизајн

49 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти , , , , Преземено од WIPO statistics database Од овој приказ може да се забележи дека од 1997 година до 2011 година, во Р. Македонија најмногу апликации за регистрирање на патент се поднесени од областа на фармацијата, не земајќи ги предвид областите што се категоризирани со категоријата =друго= во табеларниот приказ. Овој факт, недвосмислено зборува и за постоењето на фармацевтскиот гигант на Р. Македонија АД Алкалоид. Фармација Медицинска технологија Цивилни инженерство Мебел и игри Транспорт Технологија за заштита на околината Материјали и металургија Мотори, пумпи и турбини Други производи за консумирање Аудиовизуелна технологија Друго

50 Китевска Маја 3.2. Третман на брендот во најуспешните компании во Р. Македонија Во Р. Македонија има неколку производни и корпоративни брендови што се присутни на пазарот по дваесет, триесет или четириесет години, и тоа најчесто на пазарите на поранешна Југославија, каде што ја имаат изградено репутацијата. Главното оправдување на македонските компании е дека немаат доволно средства за да инвестираат во создавање брендови, што е крајно грешно размислување, бидејќи токму брендовите се тие што генерираат приходи. Инвестирањето во брендови претставува градење имунитет на компанијата. Брендирањето е создавање вредност. Во Р. Македонија сè уште не се знае вредноста на македонските брендови. Додека во регионот и воопшто во целиот свет со години наназад се прават ранг-листи, во Македонија мерењето на вредноста на брендовите сè уште служи само за интерна употреба на компаниите. Основна причина за ваквата состојба е непознавањето на тематиката на нематеријалните основни средства и поради тоа компаниите се фокусираат на материјалните средства при вреднување на компаниите. Постои различен однос според брендирањето во странските и домашните компании. Имено, странските компании имаат: разработена и докажана брендстратегија, искуство на повеќе пазари, свесност за вредноста на брендот, соодветен буџет, континуирано инвестирање во маркетинг, иновации и истражања, додека, пак, домашните компании имаат: лимитиран пазар и искуство, градење бренд-стратегии од нула, недоволно знаење и екипираност за брендирањето, лимитирани буџети. Во Р. Македонија сите можни начини на комуникација, било преку болборди, медиуми или маркети, се преполни со странски брендови, со ретки исклучоци на некои македонски брендови, кои и така им е тешко да се пробијат. Меѓутоа, факт е дека колку повеќе брендови во своето портфолио, толку поголеми можности за успех. За креирање, имплементирање и одржување на бренд, не е доволно еден маркетинг-директор, туку цела организација што ќе ја поддржи бренд-стратегијата. Во Македонија ваквите процеси се централизирани, што, пак придонесува за кочење на целиот процес на носење одлуки. Во македонските фирми има недостиг на знаење за стратегискиот бренд-менаџмент, односно нема доволно стручен кадар од оваа проблематика. Повеќето македонски компании сакаат да направат нешто слично на странските, па да го продаваат по пониска цена, меѓутоа кога на пазарот ќе се сретнат со странските бренд-производи, не се конкурентни. Треба да се поседува 50

51 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти производ што ќе нуди доволно добра причина за да се брендира, кој ќе биде поразличен и иновативен. Македонските фирми ја губат битката на македонскиот пазар од странски конкуренти, затоа што странските фирми што доаѓаат на нашиот, македонскиот пазар доаѓаат целосно подготвени, полни со искуство и детално разработени брендстратегии, и најбитно со соодветен буџет за имплементирање на својата стратегија. Поради ова, потребно е: континуирано повеќегодишно инвестирање во маркетингподдршка, континуирани иновации, континуирано менување и подобрување на производите или услугите, истражување на пазарот и конкуренцијата, спецификации на таргетирани потрошувачи, учење од најдобрите. Македонските компании се во понеповолна позиција од странските на домашниот пазар, бидејќи имаат лимитирани буџети, мало искуство, за разлика од странските брендови што доаѓаат со претходно искуство од други пазари, можност за компаративни анализи од пазарите каде што учествувале, користење проверени стратегии и сл. Една од главните причини за непрепознатливоста на македонските брендови е малата застапеност на домашните производи на глобалните пазари. Аналитичарот Сем Вакнин смета дека Македонија има многу брендови, кои, за жал, не се познати како македонски. Имено, многу наши производи, текстил, вино, и други конзервирани производи се извезуваат во други земји и тие си ги брендираат под свое име. Менаџерите на македонските фирми се задоволуваат со малку, со она што го имаат постигнато на македонскиот пазар, се плашат да се соочат со другите пазари. Ова е уште една од многуте причини за недоволно изграден и непрепознатлив македонски бренд. Во истражувањето што беше направено од страна на Продукт груп менаџер за брендовите од поранешна Југославија, поразителен е податокот дека во првите 25 производи на ранг-листата нема ниту еден македонски производ. Брендот претставува асоцијација и емоции што се поттикнуваат единствено со доверба што ја стекнала една компанија кај потрошувачите и 100% остварување на очекувањата. И покрај ваквата состојба ВВ Тиквеш е прогласен за еден од 30-те најиновативни вински брендови во светот според Wine Innovation Forum во Париз во 2008 година. Оваа компанија е на листата на 100 глобално најперспективни брендови публикувана од M&M Global. 51

52 Китевска Маја Македонија има богата историја на производство на вино и исклучителен потенцијал за производство на врвни вина, меѓутоа главната кочница е тоа што досега многу малку е направено во доменот на интернационална промоција. Винарската визба Тиквеш е една од неколкуте македонски брендови. Таа е формирана далечната 1885 година од Пано Велков. Како резултат на долгогодишното искуство, менаџерите сметаат дека развојот на нови брендови, висококвалитетни вина со строго контролирано потекло несомнено дава резултати. АД Тиквеш е најголем производител на вино во Р. Македонија. Оваа компанија континуирано вложува во унапредување на квалитетот на грозјето преку едукација и интезива соработка преку целата година со лозарите. Менаџментот во АД Тиквеш сметаат дека градењето култура на брендови е неопходно, нивните брендови ги поделиле на две нивоа: корпоративни и одделни брендови. Успехот лежи во прецизно поставените цели и во добро составена бренд-стратегија. За секој бренд има точно определена таргетирана група консуматори. За секој нивни бренд има прецизно определена група консуматори. Низ долгогодишното искуство во изразито турбулентните економски движења што ја зафатија Р. Македонија, АД Тиквеш успеа да остане на пазарот и создаде референтен авторитет и успеа не само да ги задржи постојаните брендови туку и во услови на транзиција успеа да лансира и нови брендови. Нивниот успех лежи и во силната и континуирана финансиска поддршка. АД Тиквеш го третира брендот како позитивно изградена перцепција за одреден производ што генерира продажба, имиџ и доверба за повторен избор на истиот производ од страна на потрошувачите. За менаџментот на АД Тиквеш клучот е во перцепцијата, која се заоснова врз исполнети очекувања. Пред АД Тиквеш постои предизвик за промовирање и позиционирање на нашите брендови на пазарите на ЕУ и САД, а на домашните и на регионалните пазари таа задача АД Тиквеш ја има успешно сработено. Во винската индустрија врз креирањето на брендот влијание имаат: земјата на потекло и регионот, начинот на одгледување на лозјето, енолошките практики, вкусот, стилот, пакувањето итн. Тоа значи дека за секој пазар што се освојува се подготвува посебна стратегија, со кое вино ќе се настапи, кој ценовен сегмент ќе се таргетира, прецизно организирање на дистрибуцијата и посебен акцент на маркетингот. Притоа АД Тиквеш континуирано користи информации од голем број истражувања што се прават и што 52

53 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти го третираат виното како производ. Овој субјект ги мери своите брендови според продажбата, потенцијалот на пазарот и преку бренд-истражувања за тоа какви се перцепциите на потрошувачите за дадениот производ. Нивна визија е да се прошири портфолиото во максимална ширина и длабочина. Оваа активност е од особено значење при третирањето на секој бренд, да се биде во тек со информациите што ги пласира околината, да се направат потребни приспособувања, измени и сл. Сепак, АД Тиквеш е бренд со своја изградена приказна и дефиниран однос со потрошувачите. Една од најголемите вредности на секој бренд покрај квалитетот е и неговата приказна. Ако квалитетот ја гради довербата, тогаш приказната е она парче од мозаикот што ја создава и ја одржува емотивната врска со потрошувачот и го прави производот бренд, ова особено се однесува на виното, бидејќи тоа е нераскинливо поврзано со поднебјето од каде што потекнува. Токму такво е виното Т га за југ, со приказна во која е втемелен македонскиот дух и традиција. Денес со право може да се каже дека Т га за југ еден од најсилните македонски брендови што опстоил во континуитет на македонскиот пазар. Ова вино е идентификација за македонското вино, воопшто. Освен во Р. Македонија, виното е популарно и во целиот регион. Ваквата популарност се должи на префинетиот и автентичен вкус што се негува со години. Гавната цел на АД Тиквеш е градење перцепција, брендирање на Р. Македонија како винска земја. На светскиот натпревар Chardonnay du Monde 2013, каде што се натпреваруваат светски вина од сортата шардоне, АД Тиквеш доби две награди, и тоа сребрен медал за Chardonnay Limited Edition од берба 2012 и бронзен медал за Chardonnay Special Selection од берба На овој светски натпревар АД Тиквеш беше единствениот добитник на две награди од регионот, во конкуренција од 872 вина од целиот свет. Всушност, АД Тиквеш е синоним за квалитет што раѓа светски познати брендови (Terroir Wines, Limited Edition, Alexandria Cuvée, Special Selection, Т`га за југ, Classic, Šarac). Уште еден македонски бренд што ги освојува домашните пазари, но и пазарите на уште пет континенти е брендот Винчини на Макпрогрес. Овој бренд е типичен пример како нов производ за релативно краток временски период успеа да стане препознатлив бренд. Во споредба со вината на Тиквеш што имаат долг 53

54 Китевска Маја временски период зад себе, овој бренд е од поново време. Тајната на нивниот успех е во успешно водење на деловната политика, врвниот дизајн, квалитетот на производите и поволните цени. Пред десет години кога првпат се родила идејата за ваков производ на пазарот, вработените во АД Макпрогрес тргнале од следните претпоставки што се клучни при лансирање нов производ што ќе се стреми да стане бренд: 1. Во времето кога се појавува овие производи на македонскиот пазар имало недостиг на производи со македонско потекло (ролати и тортички), првата идеја била да се надополни она што недостасува, да се понуди она за што има побарувачка. 2. Името на производот. Менаџментот во Макпрогрес имал идеја името на нивниот производ да се разликува од сите други, да биде оригинално, претходно да не било користено, а, сепак, препознатливо по местото од каде што ќе потекнува новиот производ, т.е. винчини доаѓа од <она што чини од Виница>. 3. Промоција на брендот преку т. н. роуд-шоуа по сите македонски градови, каде што консументите ги запознаваа производите, ги дегустираа и учеа како се изговара името на брендот. 4. Континуираното еволуирање на дизајнот, пакувањето и асортиманот на брендот. 5. Освежување на брендот, во Макпрогрес сметаат дека одвреме-навреме брендот треба да се освежува, така тие го прошируваат асортиманот на брендот Винчини, со производи од препознатливиот квалитет. Односно БРЕНД- ЕКСТЕНЗИЈА. По десет успешни години на пазарот, брендот Винчини се одликува со 78% препознатливост меѓу потрошувачите и трет најпосакуван бренд од кондиторската индустрија во Македонија. Одличната маркетинг-стратегија на АД Макпрогрес, која претставува микс од промоција, инвестиции во малопродажбата, огласување, организација на дегустации и презентации, како и активно учество на социјалните мрежи го создаде брендот на нивните производи. Тие направија приказна со која емотивно го поврзуваа брендот со потрошувачите. Македонските компании во создавањето и одржувањето на брендот треба да стават акцент на интернет-маркетингот. Во Македонија во таа насока од неодамна е формирана Агенција за менаџирање со профилите на Фејсбук на компаниите. Улогата на оваа мрежа е голема во насока на целокупните процеси поврзани со 54

55 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти брендирањето, затоа што оваа социјална мрежа има корисници. Овој потенцијал македонските брендови мора да го искористат во пласирање на своите производи до пазарот. Има неколку успешни примери на македонски компании што го искористија новитетот на социјалните мрежи и со професионален пристап ја конвертираа својата комуникација во директен, искрен и отворен разговор со клиентите и со корисниците. Оваа социјална мрежа овозможува да се создаде врска меѓу брендот и потрошувачите. Оние компании што се присутни на Фејсбук одвојуваат многу повеќе средства од својот маркетинг-буџет за дигиталниот маркетинг и социјалните мрежи. Пример за компанија што ја искористи бенефицијата од ова социјална мрежа е трговскиот центар Скопје сити мол. На денот на отворање на овој трговски гигант беа објавени на Фејсбук сите важни информации поврзани со датумот на отворање, програмите и сл. Илјадници пријатели меѓу себе ги споделија овие информации и тие се раширија со молскавична брзина. Интернетот и дигиталните медиуми се можност и потенцијал за секој бренд. Брендот повеќе не е во рацете на компанијата, туку во рацете на потрошувачите и на заедницата, поради што компаниите треба активно, брзо и транспарентно да се вклучат во комуникацијата. АД Бимилк, Битолска млекарница е една од првите компании што ги препознаа вредностите од користењето на интернетот и социјалните медиум како канали за комуникација и виртуелна комуникација со клиентите, но и алатка за маркетинг, што овозможува пораката да стигне до вистинското место. Оваа компанија, освен на својата официјална интернет-страница, континуирано е присутна и активна и на социјалните мрежи Фејсбук и Твитер, преку кои досега се организирани и неколу големи натпревари. Резултат од ова целокупна активност АД Бимилк ја реализира и во создавањето на еден нов производ, бренд. Тие ги комбинираат овие сознанија со подлабоките анализи на пазарот што ги добиваат од истражувачките компании и врз основа на овие информации прават детални анализи. Пример за нов производ што беше создаден по желба на потрошувачите, а кој излезе директно како идеја од двонасочната интернет-комуникација е новиот битолски јогурт класик. Интернет-комуникацијата за АД Бимилк е дел од неговата брендстратегија. Многу важен сегмент во бренд-стратегијата е континуираното инвестирање. Така, на пример, во АД Витаминка Прилеп менаџментот става акцент на овој 55

56 Китевска Маја сегмен од стратегијата, особено во поглед на нивниот најпопуларен бренд Стоби флипс. Инвестирањето во овој бренд никогаш не престанува. Во АД Витаминка менаџментот е сигурен дека вложените средства секогаш се враќаат, бидејќи знаат што е потребно за да се изгради и да се одржи еден бренд. Она што е потребно е едноставна комбинација од две работи. и тоа, прво, не е важно тоа што го кажувате, туку тоа што го правите со компанијата, тоа што го нудите и го доставувате на пазарот, и второ, најважно е потрошувачите да ве препорачуваат, односно да се користи маркетинг- моделот од уста на уста. Успешно создаден македонски бренд е брендот ВИТАЛИА од АД Виница. АД Виталиа се појави пред околу две децении и им откри на македонските потрошувачи еден сосема поинаков и дотогаш непознат свет - свет на здрава храна. Во периодот во кој не постоеше перцепција за здрава храна, АД Виталиа ја имплементира идејата за здрава исхрана. Во тој период беше особено тешко да се постават темелите на еден потенцијален бренд на производ што беше непознат за потрошувачите. Затоа тимот на АД Виталиа најпрво започна со кампања на едуцирање, со многу труд, упорност и верба во сопствената идеја, што придонесе тие позитивно да влијаат врз свеста на потрошувачите за значењето на здравата исхрана. Со мотото Со здрава храна до здрави генерации, АД Виталиа прерасна во препознатлив бренд што високо котира дури и на светскиот пазар. Денес портфолиото на АД Виталиа брои над 250 производи под сопствен бренд присутни во 30 земји во светот. Бренд што не се интересира за брз профит, туку за долготрајна одржливост. Со работа на тим што ја следи истата идеја, инвестирање во труд, љубов, нова технологија, едукација на кадарот и најважното креирање емотивна врска меѓу производот и потрошувачот. Визуелниот идентитет, како името, боите, дизајнот и логотипот заедно претставуваат хармонична приказна што пренесува позитивна енергија. Препознатлив суптилен и чист дизајн со концизно истакнати предности на производот и јасна порака упатена кон целната публика е основно обележје на брендот АД Виталиа. 56

57 Сметководствен третман на нематеријалните средства во деловните субјекти 4. Компаративна анализа на нематеријалните средства во светски компании и во деловните субјекти на Р.Македонија 4.1. Учество на нематеријалните средства во активата на компанија на светскиот пазар - студија на случај Во 1880 год. Paul Carl Beiersdorf ja основа компанијата на год. Кога всушност е регистриран и првиот патент за медицински малтери се смета и за темелдатум на компанијата Beiersdorf, основана од Паул Ц. Беиерсдорф. Понатаму во 1890 год. Dr. Oscar Troplowitz ја презема компанијата од нејзиниот основач, ја модернизира и ги прави првите интернационални контактии значајно ја проширува, ја зголемува компанијата. Првата интернационална соработка е потпишана со трговската компанија Lehn & Fink, со тоа што се раѓа првата бизнис-соработка со САД. 57